注冊會計師考試第三章金融資產(chǎn)復習二

　　第三章 金融資產(chǎn)?在考試中處于重要地位， 金融資產(chǎn)是一個全新的概念，出現(xiàn)了許多新的知識點，應該重點掌握。重點：(1)金融資產(chǎn)分類;(2)交易性金融資產(chǎn)的核算;(3)持有至到期投資的核算;(4)金融資產(chǎn)減值。

　　2.直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)

　　企業(yè)不能隨意將某項金融資產(chǎn)直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。只有在滿足以下條件時，企業(yè)才能將某項金融工具直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)：

　　(1)該指定可以消除或明顯減少由于該金融資產(chǎn)或金融負債的計量基礎不同所導致的相關利得或損失在確認或計量方面不一致的情況。

　　例如，甲公司為一家大型企業(yè)，作為乙公司IPO時的戰(zhàn)略投資者，擬購入2億股股票，每股發(fā)行價5元，需籌集10億元資金。如果甲公司通過發(fā)行債券籌集資金10億元，年利率6%，則每年利息費用為6000萬元，計入當期財務費用。

　　甲公司發(fā)行債券籌集資金后，用于購買2億股乙公司普通股，作為戰(zhàn)略投資者，應該長期持有，一般應分類為可供出售金融資產(chǎn)，期末按照公允價值計量，并且把公允價值變動計入資本公積。如果該股票發(fā)行后，上市時股價為每股8元，則甲公司股票公允價值為16億元，公允價值增加6億元(16-10)。按照一般計算，將購買股票取得的收益6億元扣除利息費用0.6億元后，實現(xiàn)凈收益5.4億元。但是，如果將股票作為可供出售金額資產(chǎn)，則6億元計入資本公積，列示在資產(chǎn)負債表，而利息費用6000萬元計入財務費用，列示在利潤表，利潤表中反而虧損了6000萬元。這就是由于“計量基礎”不同導致不能正確評價業(yè)績，為此，應將該股票“直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)”，這樣利潤表中就能反映5.4億元的業(yè)績了。

　　(2)企業(yè)風險管理或投資策略的正式書面文件已載明，該金融資產(chǎn)組合、該金融負債組合、或該金融資產(chǎn)和金融負債組合，以公允價值為基礎進行管理、評價并向關鍵管理人員報告。

　　在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權益工具投資(即長期股權投資)，不得指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。

　　由于直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)目前很少見，下面著重分析交易性金融資產(chǎn)的核算。

　　(二)交易性金融的會計處理

　　交易性金融資產(chǎn)的核算分為取得時、持有期間和處置時三個步驟：

　　1.取得時

　　企業(yè)取得交易性金融資產(chǎn)時，關鍵是確定投資成本。取得時的賬務處理是：按其公允價值，借記“交易性金融資產(chǎn)(成本)”科目，按發(fā)生的交易費用，借記“投資收益”科目，按已到付息期但尚未領取的利息或已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，借記“應收利息”或“應收股利”科目，按實際支付的金額，貸記“銀行存款”等科目。

　　2.持有期間

　　持有期間有二件事：收到現(xiàn)金股利或利息和期末計量。

　　(1)交易性金融資產(chǎn)持有期間被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利，或在資產(chǎn)負債表日按分期付息、一次還本債券投資的票面利率計算的利息，應當計入投資收益，借記“應收股利”或“應收利息”科目，貸記“投資收益”科目。

　　(2)資產(chǎn)負債表日，交易性金融資產(chǎn)應當按照公允價值計量，公允價值變動計入當期損益。賬務處理是：公允價值高于其賬面余額的差額，借記“交易性金融資產(chǎn)(公允價值變動)”科目，貸記“公允價值變動損益”科目;公允價值低于其賬面余額的差額做相反的會計分錄。

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　　3.處置時

　　出售交易性金融資產(chǎn)，關鍵是確定轉(zhuǎn)讓損益。賬務處理是：按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，按該金融資產(chǎn)的賬面余額，貸記“交易性金融資產(chǎn)”科目，按其差額，貸記或借記“投資收益”科目。同時，將原計入該金融資產(chǎn)的公允價值變動轉(zhuǎn)出，借記或貸記“公允價值變動損益”科目，貸記或借記“投資收益”科目(目的是將未實現(xiàn)收益轉(zhuǎn)為已實現(xiàn)收益)。

　　【例1】購入股票作為交易性金融資產(chǎn)

　　甲公司有關交易性金融資產(chǎn)交易情況如下：

　?、?007年12月5日購入股票100萬元，發(fā)生相關手續(xù)費、稅金0.2萬元，作為交易性金融資產(chǎn)：

　　借：交易性金融資產(chǎn)――成本 100

　　投資收益 0.2

　　貸：銀行存款 100.2

　?、?007年末，該股票收盤價為108萬元：

　　借：交易性金融資產(chǎn)――公允價值變動 8

　　貸：公允價值變動損益 8

　?、?008年1月15日處置，收到110萬元

　　借：銀行存款 110

　　公允價值變動損益 8

　　貸：交易性金融資產(chǎn)――成本 100

　　――公允價值變動 8

　　投資收益 (110-100) 10

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