2010年注冊會(huì)計(jì)師《會(huì)計(jì)》輔導(dǎo)：負(fù)債(9)

　　(二)可轉(zhuǎn)換公司債券

　　1.企業(yè)發(fā)行的可轉(zhuǎn)換公司債券，應(yīng)當(dāng)在初始確認(rèn)時(shí)將其包含的負(fù)債成份和權(quán)益成份進(jìn)行分拆，將負(fù)債成份確認(rèn)為應(yīng)付債券，將權(quán)益成份確認(rèn)為資本公積。

　　在進(jìn)行分拆時(shí)，應(yīng)當(dāng)先對(duì)負(fù)債成份的未來現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)確定負(fù)債成份的初始確認(rèn)金額，再按發(fā)行價(jià)格總額扣除負(fù)債成份初始確認(rèn)金額后的金額確定權(quán)益成份的初始確認(rèn)金額。發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券發(fā)生的交易費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在負(fù)債成份和權(quán)益成份之間按照各自的相對(duì)公允價(jià)值進(jìn)行分?jǐn)?。企業(yè)應(yīng)按實(shí)際收到的款項(xiàng)，借記“銀行存款”等科目，按可轉(zhuǎn)換公司債券包含的負(fù)債成份面值，貸記“應(yīng)付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券(面值)”科目，按權(quán)益成份的公允價(jià)值，貸記“資本公積——其他資本公積”科目，按借貸雙方之間的差額，借記或貸記“應(yīng)付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券(利息調(diào)整)”科目。

　　2.對(duì)于可轉(zhuǎn)換公司債券的負(fù)債成分，在轉(zhuǎn)換為股份前，其會(huì)計(jì)處理與一般公司債券相同，即按照實(shí)際利率和攤余成本確認(rèn)利息費(fèi)用，按照面值和票面利率確認(rèn)應(yīng)付債券，差額作為利息調(diào)整?？赊D(zhuǎn)換公司債券持有者在債券存續(xù)期間內(nèi)行使轉(zhuǎn)換權(quán)利，將可轉(zhuǎn)換公司債券轉(zhuǎn)換為股份時(shí)，對(duì)于債券面額不足轉(zhuǎn)換1股股份的部分，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以現(xiàn)金償還。

　　3.可轉(zhuǎn)換公司債券持有人行使轉(zhuǎn)換權(quán)利，將其持有的債券轉(zhuǎn)換為股票，按可轉(zhuǎn)換公司債券的余額，借記“應(yīng)付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券(面值、利息調(diào)整)”科目，按其權(quán)益成份的金額，借記“資本公積——其他資本公積”科目，按股票面值和轉(zhuǎn)換的股數(shù)計(jì)算的股票面值總額，貸記“股本”科目，按其差額，貸記“資本公積——股本溢價(jià)”科目。如用現(xiàn)金支付不可轉(zhuǎn)換股票的部分，還應(yīng)貸記“庫存現(xiàn)金”、“銀行存款”等科目。

　　【例15】甲公司經(jīng)批準(zhǔn)于2007年1月1日按面值發(fā)行5年期一次還本付息的可轉(zhuǎn)換公司債券2億元，款項(xiàng)已收存銀行，債券票面年利率為6%。債券發(fā)行1年后可轉(zhuǎn)換為普通股股票，初始轉(zhuǎn)股價(jià)為每股10元，股票面值為每股1元。債券持有人若在當(dāng)期支付利息前轉(zhuǎn)換股票的，應(yīng)按債券面值和應(yīng)計(jì)利息之和除以轉(zhuǎn)股價(jià)計(jì)算轉(zhuǎn)換的股份數(shù)。

　　假定2008年1月1日債券持有人將持有的可轉(zhuǎn)換公司債券全部轉(zhuǎn)換為普通股股票(假定按當(dāng)日可轉(zhuǎn)換公司債券的賬面價(jià)值計(jì)算轉(zhuǎn)股數(shù))，甲公司發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券時(shí)二級(jí)市場上與之類似的沒有轉(zhuǎn)換權(quán)的債券市場利率為9%。甲公司的賬務(wù)處理如下：

　　(1)2007年1月1日發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券

　?、倏赊D(zhuǎn)換公司債券負(fù)債成份的公允價(jià)值=200000000×0.6499+200 000 000×6%×3.8897=176 656 400(元) 或者：

　　可轉(zhuǎn)換公司債券負(fù)債成份的公允價(jià)值=200000000÷(1+9%)5+12000000÷(1+9%)+12000000÷(1+9%)2+12000000÷(1+9%)3+12000000÷(1+9%)4+12000000÷(1+9%)5=176656400(元)

　　②可轉(zhuǎn)換公司債券權(quán)益成份的公允價(jià)值=200000000-176656400=23343 600(元)

　　借：銀行存款 200000000

　　應(yīng)付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券(利息調(diào)整) 23 343 600

　　貸：應(yīng)付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券(面值) 200 000000

　　資本公積——其他資本公積 23 343 600

　　(2)2007年12月31日確認(rèn)利息費(fèi)用

　　借：財(cái)務(wù)費(fèi)用等 15 899 076

　　貸：應(yīng)付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券(應(yīng)計(jì)利息) (2億×6%) 12 000000

　　應(yīng)付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券(利息調(diào)整) 3 899 076

　　(3)2008年1月1日債券持有人行使轉(zhuǎn)換權(quán)

　　轉(zhuǎn)換的股份數(shù)=(面值20000000+應(yīng)計(jì)利息12000000)/10=21200000(股)

　　借：應(yīng)付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券(面值) 200000000

　　應(yīng)付利息 12000000

　　資本公積——其他資本公積 23343600

　　貸：股本 21200000

　　應(yīng)付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券(利息調(diào)整) 19444524

　　資本公積——股本溢價(jià) 194699076

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