收購(gòu)企業(yè)計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)如何確定

　　案例：A公司以其持有A1公司51%股權(quán)作為支付對(duì)價(jià)，交換B公司持有的M公司100%股份。A公司持有A1公司51%股份的計(jì)稅基礎(chǔ)為1億元，公允價(jià)值為2億元，B公司持有M公司股份的計(jì)稅基礎(chǔ)為0.8億元，公允價(jià)值也為2億元。

　　問題：A公司股權(quán)收購(gòu)后，持有M公司100%股份的計(jì)稅基礎(chǔ)按照1億元確定，還是0.8億元確認(rèn)？

　　第一種觀點(diǎn)，根據(jù)59號(hào)文件第六條第二款第2項(xiàng)規(guī)定，收購(gòu)企業(yè)取得被收購(gòu)企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被收購(gòu)股權(quán)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定。因此A公司持有M公司股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)為B公司持有M公司的原計(jì)稅基礎(chǔ)0.8億元確定。

　　第二種觀點(diǎn)，應(yīng)該按照A公司換出股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)1億元確認(rèn)A公司持有M公司計(jì)稅基礎(chǔ)。

　　分析：筆者認(rèn)為，應(yīng)該按照第二種觀點(diǎn)，即：按照A公司持有A1公司的原計(jì)稅基礎(chǔ)1億元確認(rèn)，否則A公司換出去了1億元的計(jì)稅基礎(chǔ)，確認(rèn)的只有0.8億元計(jì)稅基礎(chǔ)，在特殊性稅務(wù)處理環(huán)境下，那拿到A公司還要確認(rèn)0.2億元損失不成？

　　筆者認(rèn)為59號(hào)文件之所以將收購(gòu)企業(yè)取得被收購(gòu)企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)，一律按照被收購(gòu)股權(quán)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定，是由于59號(hào)文件出臺(tái)之初，并沒有明確規(guī)定A公司以其持有51%股份的A1公司支付也屬于股權(quán)支付額的范疇，如果A公司以增資擴(kuò)股的股份支付，A公司股權(quán)收購(gòu)后按照給收購(gòu)股權(quán)的原計(jì)稅基礎(chǔ)0.8億元確認(rèn)，就毫無問題。因此建議，進(jìn)一步修改政策為：

　　當(dāng)收購(gòu)企業(yè)以自身股權(quán)作為股權(quán)支付額支付時(shí)，收購(gòu)企業(yè)取得被收購(gòu)企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被收購(gòu)股權(quán)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定；當(dāng)收購(gòu)企業(yè)以控股企業(yè)股權(quán)作為股權(quán)支付額支付時(shí)，收購(gòu)企業(yè)取得被收購(gòu)企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以作為支付對(duì)價(jià)的其控股企業(yè)股權(quán)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定。

　　目前，還有一種說法，即“互為收購(gòu)說”，認(rèn)為59號(hào)文件可以理解為，A公司收購(gòu)M公司的同時(shí)，其控股企業(yè)A1公司的股權(quán)也被收購(gòu)，因此可以按照被收購(gòu)股權(quán)A1公司的原計(jì)稅基礎(chǔ)1億元確認(rèn)。筆者認(rèn)為，這種說法是站不住腳的，在股權(quán)收購(gòu)中，首先要確定收購(gòu)企業(yè)和被收購(gòu)企業(yè)，而被收購(gòu)企業(yè)股權(quán)只有達(dá)到75%以上才符合特殊性稅務(wù)處理?xiàng)l件，而本例中A公司持有A1公司的股權(quán)只有51%，如果按照“互為收購(gòu)說”，B公司收購(gòu)A公司持有A1公司51%的股份顯然不符合特殊性稅務(wù)處理?xiàng)l件，因此可見“互為收購(gòu)說”不成立。當(dāng)然，在59號(hào)文件沒有修改之前，牽強(qiáng)的按照“互為收購(gòu)說”解釋，也不失權(quán)益之計(jì)，但治本之策應(yīng)當(dāng)是對(duì)59號(hào)文件進(jìn)一步修改完善。

　　以上案例以股權(quán)收購(gòu)為例，在資產(chǎn)收購(gòu)中，收購(gòu)企業(yè)以控股企業(yè)股權(quán)作為支付對(duì)價(jià)，取得被收購(gòu)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，也應(yīng)比照上例確定。