2013年審計師考試《企業(yè)財務(wù)審計》第3章第3節(jié)：產(chǎn)品成本審計

　　第三節(jié)　產(chǎn)品成本審計

　　一、運用分析方法檢查產(chǎn)品成本合理性(P278)

　　通過分析被審計單位重要的比率和成本變動趨勢，查明有無異常變動及實際數(shù)與預算數(shù)的差異有無異常情況等。

　　分析比較的內(nèi)容：

　　1.分析比較近期各年度和本年各個月份主要產(chǎn)品生產(chǎn)成本和存貨余額及其構(gòu)成的變動情況，以評價生產(chǎn)成本和期末存貨余額及其構(gòu)成的總體合理性。

　　2.分析比較各月材料和產(chǎn)品成本差異率，判斷是否存在人為調(diào)節(jié)生產(chǎn)成本和存貨余額的可能。

　　3.分析比較近期各年度和本年度各個月份產(chǎn)品生產(chǎn)成本總額及單位生產(chǎn)成本，以判斷本期生產(chǎn)成本的總體合理性。

　　4.分析比較近期各年度待處理財產(chǎn)損溢，判斷其總體合理性。

　　5.分析比較近期各年度和本年度各個月份制造費用總額及其構(gòu)成，判斷制造費用及其構(gòu)成的總體合理性。

　　6.分析比較近期各年度和本年度各個月份直接材料費，判斷直接材料費的總體合理性。

　　7.分析比較近期各年度和本年度各個月份營業(yè)成本總額及單位成本，判斷營業(yè)成本的總體合理性。

　　8.計算分析毛利率：

　　毛利率=(銷售收入-銷售成本)/銷售收入

　　分析其變動合理性。

　　關(guān)注：毛利率變動存在的原因

　　售價變動、產(chǎn)品單位成本變動、產(chǎn)品總體結(jié)構(gòu)變動、產(chǎn)品銷售結(jié)構(gòu)變動等。

　　9.對關(guān)聯(lián)企業(yè)與非關(guān)聯(lián)企業(yè)的產(chǎn)品成本、價格、交易量、結(jié)算方式比較分析，判斷有無虛構(gòu)業(yè)務(wù)情況。

　　【例題5?多選題】(2009年試題)運用分析方法審查產(chǎn)品成本合理性時，應(yīng)分析比較某些項目近期各年度和本年各個月份的總額、構(gòu)成及其變動情況，這些項目包括(　)。

　　A.主要產(chǎn)品生產(chǎn)成本

　　B.生產(chǎn)成本總額及單位生產(chǎn)成本

　　C.制造費用

　　D.管理費用

　　E.直接材料費用

　　【答案】ABCE

　　【解析】對產(chǎn)品成本運用分析方法。

　　二、標準成本系統(tǒng)審查(P279)

　　詢問了解：

　　制定標準成本的方法，包括是否對產(chǎn)品使用和人工投入進行工藝研究;識別制造費用的構(gòu)成和將制造費用分配到產(chǎn)品的方法。

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　　三、成本項目的審查(P280)

　　存貨的加工成本----直接材料、直接人工以及按照一定方法分配的制造費用。

　　關(guān)注：審查混淆成本支出

　　1.將購置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他資產(chǎn)的資本性支出列入成本支出;

　　2.將對外投資支出列入成本支出;

　　3.將由職工福利費開支的費用列入成本支出;

　　4.將由稅后利潤開支的各項稅收滯納金、罰款以及被沒收財物損失列入成本支出;

　　5.將企業(yè)對外贊助、捐贈及各種非常損失、賠償金違約金等營業(yè)外支出列入成本支出;

　　6.將國家有關(guān)法律、法規(guī)規(guī)定以外的各種付費及不屬于成本開支范圍的開支列入成本支出。

　　(一)直接材料費的審查(P280)----真實性、正確性

　　1.直接材料耗用量的審查

　　(1)對直接材料耗用量的審查，通常是以審查材料用途的方式進行。

　　企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)、基本建設(shè)、生活福利部門往往都會因各自的需要領(lǐng)用材料。

　　(2)審查----抽取部分“領(lǐng)料單”檢驗其一致性。

　　(3)審查領(lǐng)料單是否經(jīng)授權(quán)批準、材料耗用量是否真實、是否存在多領(lǐng)未用材料未辦理上述手續(xù)而虛增本期材料耗用量的問題。

　　(4)生產(chǎn)中的廢料、邊角料應(yīng)辦理退庫，從本期材料消耗量中沖減，審查是否存在廢料退庫或變賣、收入不予扣除導致成本虛增的現(xiàn)象。

　　2.直接材料計價的審查

　　(1)按實際成本計價----采用先進先出法、加權(quán)平均法或個別計價法。

　?、賹彶椴牧嫌媰r方法的合理性與前后期材料計價方法的一貫性，以防止企業(yè)利用計價方法的變化人為調(diào)節(jié)直接材料費，從而使產(chǎn)品成本失實。

　?、趯彶橛媰r方法的運用及其計算結(jié)果的正確性，以防因工作失誤而出現(xiàn)差錯。

　　(2)按計劃成本計價

　　①期末結(jié)轉(zhuǎn)入庫材料的成本差異的正確性;

　?、诔杀静町惵视嬎愕恼_性;

　?、郯l(fā)出材料應(yīng)負擔的成本差異是否按當月成本差異率計算;

　?、艹杀静町惵适欠褚酪?guī)定按材料類別或品種計算等。

　　3.直接材料費分配的審查

　　(1)直接材料費用分配依據(jù)的審查

　　直接材料費用分配的依據(jù)是“材料費用分配表”。

　　根據(jù)領(lǐng)料單按使用部門(用途)和材料類別匯總編制而成，其真實性、正確性是直接材料費用分配正確性的重要前提。

　　(2)直接材料費分配方法的審查

　　審查的核心是分配方法的合理性。

　　用于產(chǎn)品生產(chǎn)的原料及主要材料通常按產(chǎn)品品種分別領(lǐng)用，可根據(jù)領(lǐng)料單直接計入各該產(chǎn)品的成本。

　　(3)直接材料費分配結(jié)果的審查。

　?、僭谏鲜鰧彶榈幕A(chǔ)上對“材料費用分配表”進行復算，證實計算結(jié)果的正確性;

　?、趯ⅰ安牧腺M用分配表”與有關(guān)記賬憑證、“生產(chǎn)成本明細表”等進行核對，證實其賬務(wù)處理的正確性。

　　4.常見弊端(P282)

　　(1)領(lǐng)料單中“用途”一項不填或填寫不明確，從而造成生產(chǎn)用料與非生產(chǎn)用料、各種產(chǎn)品生產(chǎn)用料界限不清;

　　(2)不按材料消耗定額或?qū)嶋H需要領(lǐng)料，缺乏嚴格的審批手續(xù)，從而造成材料的浪費，甚至公料私用;

　　(3)期末已領(lǐng)未用材料不退庫也不作“假退庫”而留作下月使用，導致兩個會計期間直接材料費失真;

　　(4)生產(chǎn)車間的邊角料和廢料不退庫，或者退庫后不作記錄，造成直接材料費和產(chǎn)品成本虛增;

　　(5)在采用實際成本計價時，任意調(diào)整發(fā)出材料的計價方法，人為調(diào)節(jié)產(chǎn)品成本;

　　(6)在采用計劃成本計價時，常采用以下手法人為調(diào)節(jié)成本：不依照規(guī)定按材料類別或品種計算成本差異率，而采用綜合成本差異率;不依照規(guī)定按本月成本差異率計算分配成本差異而根據(jù)調(diào)節(jié)成本的需要任意分配成本差異等;

　　(7)對不能直接計入某種產(chǎn)品成本的材料費未按規(guī)定的原則選用合理的分配方法進行分配，而是根據(jù)需要任意分配;

　　(8)分配方法選用不當，分配結(jié)果不正確;

　　(9)任意改變材料費的分配方法，造成前后期產(chǎn)品成本不可比、不真實等等。

　　(二)審查直接人工費(P282)

　　1.抽查產(chǎn)品成本計算單，審查直接人工費計算的正確性，查明人工費分配標準與計算方法的適當性，核對是否與工薪費用分配表中該產(chǎn)品分配的直接人工費相一致。

　　2.分析比較各期人工費變動有無異常，如發(fā)現(xiàn)有異常波動須查明原因。

　　3.結(jié)合對工薪業(yè)務(wù)循環(huán)的審查，抽查直接人工費會計記錄及處理的正確性。

　　4.采用定額成本或標準成本的企業(yè)，抽查直接人工費差異的計算、分配及賬務(wù)處理的正確性，同時審查直接人工標準成本在年度內(nèi)有無變更。

　　(三)制造費用的審查

　　1.制造費用真實性的審查

　　根據(jù)其項目繁多的特點，審查工作可有針對性地對數(shù)額較大、易與其他費用支出混淆的項目(如折舊費、修理費、工資及福利費、水電費等)以及規(guī)定有提取或開支標準的項目，重點審查其是否為實際發(fā)生，支出或提取標準是否符合有關(guān)規(guī)定。

　　2.制造費用合規(guī)性的審查

　　審查時應(yīng)以企業(yè)會計準則中關(guān)于制造費用的項目組成的規(guī)定為依據(jù)，通過檢查“制造費用明細賬”和相應(yīng)記賬憑證，查明有無非本部門、單位的制造費用混入，有無屬于管理費用等期間費用、福利性支出、其他業(yè)務(wù)支出、營業(yè)外支出的費用混入。

　　3.制造費用會計處理正確性及合理性的審查

　　(1)制造費用歸集正確性的審查。

　　(2)制造費用分配合理性的審查。

　?、賹彶槭欠窀鶕?jù)本企業(yè)所屬生產(chǎn)類型、生產(chǎn)組織特點和工藝流程，選用科學、合理的分配方法，有無因選擇方法不當而導致制造費用分配不合理的現(xiàn)象。

　　②審查分配方法在一定會計期間有無變動，是否存在以變動分配方法人為調(diào)節(jié)產(chǎn)品成本的問題。

　?、蹖彶檫x作分配標準(如定額工時、實際工時等)的資料是否真實、正確，有無以計劃數(shù)或估計數(shù)代替實際數(shù)進行分配的情況。

　?、苡脧退惴炞C分配率及分配結(jié)果。

　　4.審查制造費用分配賬務(wù)處理的準確性

　　(四)輔助生產(chǎn)費用的審查

　　1.輔助生產(chǎn)費用歸集的審查

　　(1)檢查各輔助車間的“生產(chǎn)成本――輔助生產(chǎn)成本”并與有關(guān)費用分配表、記賬憑證核對，確認“輔助生產(chǎn)成本”中所列直接材料費、直接人工費及其他各項費用是否屬本車間為基本生產(chǎn)車間和企業(yè)管理部門提供產(chǎn)品或勞務(wù)而發(fā)生。

　　(2)復核各個成本項目及費用總額，證實其正確無誤。

　　(3)注意輔助生產(chǎn)費用同其他費用支出的界限劃分是否清楚。

　　其中容易發(fā)生的錯誤是將應(yīng)計入在建工程支出的自制設(shè)備發(fā)生的料、工、費計入輔助生產(chǎn)費用，從而影響產(chǎn)品成本的真實、正確。

　　2.輔助生產(chǎn)費用分配的審查

　?、賹彶樗x擇的輔助生產(chǎn)費用分配方法是否符合企業(yè)及各項該輔助生產(chǎn)車間的生產(chǎn)特點，在一定會計期間內(nèi)有無人為調(diào)節(jié)產(chǎn)品成本而任意改變分配方法。如發(fā)現(xiàn)異常，應(yīng)做進一步深入調(diào)查、分析。

　?、趯彶檩o助生產(chǎn)費用分配依據(jù)是否可靠，分配結(jié)果是否正確。

　　審查時應(yīng)在核實各項依據(jù)(如待分配輔助生產(chǎn)費用總額、勞務(wù)及產(chǎn)品供應(yīng)量等)的基礎(chǔ)上，復核“輔助生產(chǎn)費用分配表”中各項計算結(jié)果(如分配率、分配額)并予以確認。

　?、蹖彶檩o助生產(chǎn)費用分配賬務(wù)處理的正確性

　　審查有關(guān)輔助生產(chǎn)費用分配的記賬憑證并與“輔助生產(chǎn)費用分配表”核對，檢查“生產(chǎn)成本――輔助生產(chǎn)成本”并與“生產(chǎn)成本――基本生產(chǎn)明細賬”、“管理費用明細賬”等有關(guān)明細賬核對，證實賬務(wù)處理的正確性。

　　關(guān)注：

　　是否存在將輔助生產(chǎn)車間為福利部門、基建部門提供的產(chǎn)品和勞務(wù)混入基本生產(chǎn)車間和管理部門，或者不參加分配，而直接沖減輔助生產(chǎn)費用的問題。

　　【例題6?單選題】被審計單位在分配材料成本差異時，有意少攤借方額，如果相關(guān)產(chǎn)品當期完工且銷售，這一做法必然導致當期的(　)。

　　A.利潤虛減 　　B.資產(chǎn)虛增

　　C.存貨虛增 　　D.負債虛增

　　【答案】C

　　【解析】少攤成本差異借方額，相關(guān)產(chǎn)品當期完工且銷售，導致當期存貨虛增。

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　　四、在產(chǎn)品和產(chǎn)成品成本的審查(P285)

　　(一)在產(chǎn)品結(jié)存數(shù)量的審查----結(jié)合存貨監(jiān)盤

　　由于審計期與在產(chǎn)品盤點期的不一致，在產(chǎn)品的數(shù)量已發(fā)生了變化。

　　1.調(diào)整計算

　　為了確認在產(chǎn)品盤存的數(shù)量是否真實、正確，應(yīng)作如下調(diào)整計算：

　　盤存期在產(chǎn)品應(yīng)存數(shù)量=審計期在產(chǎn)品實存數(shù)量+盤存期至審計期產(chǎn)品完工數(shù)量-盤存期至審計期產(chǎn)品投產(chǎn)數(shù)量

　　2.比較

　　將計算出的盤存期在產(chǎn)品應(yīng)存數(shù)量同期末計算在產(chǎn)品成本時的盤存記錄進行比較，如基本一致，即可確認盤存期在產(chǎn)品數(shù)量基本正確;反之，即可推斷存在一定錯誤或弊端。

　　(二)在產(chǎn)品計價方法的審查

　　審查在產(chǎn)品計價方法的重點----在產(chǎn)品計價方法的合理性。

　?、賹Σ捎冒茨瓿踉诋a(chǎn)品成本固定計算在產(chǎn)品成本

　　審查企業(yè)在產(chǎn)品數(shù)量是否較多，而且期初期末在產(chǎn)品數(shù)量是否較均衡;年終是否對在產(chǎn)品數(shù)量進行實地盤點和重新計算成本，并調(diào)整本年完工產(chǎn)品的成本，有無長期不調(diào)整從而影響成本計算正確性的情況。

　?、趯Σ捎冒春挠貌牧腺M用計算在產(chǎn)品成本

　　審查其產(chǎn)品成本中直接材料費比重是否較大，而且材料是否一次投入。

　　③對采用約當產(chǎn)量法計算在產(chǎn)品成本

　　審查是否符合使用這種方法的條件，是否根據(jù)在產(chǎn)品的數(shù)量按其完工程度計算約當產(chǎn)量，完工程度的確定是否合理。

　?、軐Σ捎冒炊~成本法計算在產(chǎn)品成本

　　審查每個工序的在產(chǎn)品是否制定有定額成本，定額成本是否合理，實際成本與定額成本的差異是否進行了調(diào)整，有無不調(diào)整而任意多計或少計在產(chǎn)品成本的情況。

　　除審查在產(chǎn)品計價方法外，還應(yīng)當審查計價方法在一定期間有無變化。

　　(三)產(chǎn)成品成本的審查

　　1.產(chǎn)成品數(shù)量的審查----存貨監(jiān)盤

　　關(guān)注：有無下列現(xiàn)象存在

　　(1)無視產(chǎn)品質(zhì)量標準或產(chǎn)品質(zhì)量檢驗不嚴格，將不合格產(chǎn)品混入合格產(chǎn)品;

　　(2)有意將廢品充當合格產(chǎn)品虛報產(chǎn)量或隱產(chǎn)不報等。

　　關(guān)注：監(jiān)盤產(chǎn)成品

　　(1)產(chǎn)成品的所有權(quán);

　　(2)產(chǎn)成品的等級與質(zhì)量;

　　(3)賬實是否相符。

　　2.產(chǎn)品成本計算的審查

　　(1)審查所選用計算方法的合理性。

　　(2)審查產(chǎn)品成本計算的正確性

　　綜合采用審閱、核對、復算、函證等方法進行。

　　產(chǎn)品計算方法：品種法、分批法、分步法、定額法、分類法。

　　【例題7?單選題】(2011年試題)下列各項中，屬于生產(chǎn)成本實質(zhì)性審查程序的是(　)。

　　A.查閱存貨保管與領(lǐng)用制度

　　B.檢查材料領(lǐng)用有無經(jīng)授權(quán)批準

　　C.檢查成本開支的合法性

　　D.檢查不相容職責的分離

　　【答案】C

　　【解析】ABD為內(nèi)部控制測評。

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