2013年審計師考試《企業(yè)財務審計》第7章第2節(jié)：個別財務報表審計

　　第二節(jié)　個別財務報表審計

　　一、資產負債表的審查

　　1.復查和評價審計證據

　　采用適當的方法收集真實、相關、充分的審計證據對企業(yè)資產所有權的存在性、負債的完整性和所有者權益的合規(guī)性予以證實。

　?、賹嵨镔Y產

　　如現(xiàn)金、固定資產(包括融資租入的固定資產)、材料、在產品、庫存產成品等存貨，都要有經過監(jiān)盤核實的證據，才能證實其實際存在;

　　對企業(yè)為他人寄存代管或已出售收款而未結算轉賬的資產，以及在外部委托加工、寄存代管的資產，都要取得書面證據，以確定其所有權。

　?、阢y行存款和長期、短期借款，要經過清查核實，取得銀行出具的對賬單和對未達賬項調節(jié)相符的書面證據，才能證實其實際存在。

　?、弁鶃碣~項

　　采用函證取得審計證據核對各種往來賬項并予以證實。

　?、荛L期股權投資、投資性房地產、交易性金融資產、可供出售金融資產、持有至到期投資、長期負債的應付債券和其他長期負債，都要以書面憑證或有價證券的實物清點記錄，作為審計證據以證實其存在。

　?、輰彶闊o形資產

　　審查無形資產是否按照成本進行初始計量;

　　審查期末無形資產計提減值準備的情況;

　　審查無形資產的類別在附注中是否按照規(guī)定披露信息。

　?、匏姓咄度氲墓杀净驅嵤召Y本

　　通過檢查公司的章程、協(xié)議、合同及其驗資報告和有關賬目取得審計證據;通過檢查股東會決議及有關項目取得有關公積金、未分配利潤的審計證據。

　　2.檢查會計原則的遵循(P365)

　　(1)一貫性原則

　　資產項目的會計處理，如折舊、存貨計價等，具有多種方法可以采用，但一經采用，不應隨意變更，前后期應該保持一致，具有連續(xù)性。

　　(2)實際成本計價原則

　　資產、負債項目都要按照實際成本計價，除國家另有規(guī)定者外，不能調整其賬面價值。對資產負債表進行審查時應注意是否有任意調整，或未按照實際成本計價的情況。

　　(3)謹慎性原則

　　對于資產類下的應收賬款等項，應檢查是否已設置壞賬準備等備抵項目，以防止因壞賬損失過多對資產和損益發(fā)生過大影響;對于存貨計價在價格變動較大時或固定資產折舊在技術進步較快時，也應采用適當的方法，檢查資產價值的真實性，防止企業(yè)損益不實。

　　(4)重要性原則

　　對當期財務狀況發(fā)生重要影響的事項，是否按規(guī)定在報表中單獨反映。

　　3.報表編制正確性和編制方法合規(guī)性的審查(P366)

　　審計人員應結合使用檢查法和核對法，對資產負債表的格式和編制方法進行審查，以保證該表格式、項目排列、項目內容，以及各項目數額的填制方法符合有關規(guī)定，對所發(fā)現(xiàn)的異常情況或疑點作進一步檢查。

　　【例題5?多選題】為審查資產負債表編制的正確性和編制方法的合規(guī)性，采用的主要審計方法有：

　　A.檢查法 B.核對法 C.函證法 D.監(jiān)盤法 E.觀察法

　　【答案】AB

　　【解析】參見教材P366。

　　4.所得稅會計處理的審查

　　(1)審查企業(yè)是否遵守企業(yè)會計準則的規(guī)定，對所得稅業(yè)務進行處理。是否將當期和以前期間應交未交的所得稅確認為負債，將已支付的所得稅超過應支付部分確認為資產。企業(yè)應當確認所有應納稅暫時性差異產生的遞延所得稅負債;企業(yè)對與子公司、聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)投資相關的應納稅暫時性差異，應當確認相應的遞延所得稅負債，但同時滿足下列條件的除外：投資企業(yè)能夠控制暫時性差異轉回的時間;該暫時性差異在可預見的未來很可能不會轉回。

　　(2)資產負債表日，有確鑿證據表明未來期間很有可能獲得足夠的應納稅所得額來抵扣可抵扣暫時性差異的，應當確認以前期間未確認的遞延所得稅資產。

　　(3)企業(yè)對于能夠結轉以后年度的可抵扣虧損和稅款抵減，應當以很可能獲得用來抵扣可抵扣虧損和稅款抵減的未來應納稅所得額為限，確認相應的遞延所得稅資產。

　　(4)適用稅率發(fā)生變化的，應對已確認的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債進行重新計量。遞延所得稅資產和遞延所得稅負債的計量，應當反映資產負債表日企業(yè)預期收回資產或清償負債的方式的所得稅影響。

　　5.報表所列主要指標可信性的審查

　　審查的指標包括：償債能力指標、獲利能力指標和經營能力指標。

　　通過以上對資產負債表一系列的審查，才可以證實這個報表所反映的財務狀況是真實、正確、合規(guī)的，它所反映的重要財務指標才可以依賴，才可以作為評價企業(yè)經濟責任的依據。

　　6.資產負債表及其附注披露正確性的審查(P367)

　　審查企業(yè)是否按照企業(yè)會計準則在報表附注中披露與或有事項有關的下列信息：

　　(1)預計負債，包括：預計負債的種類、形成原因以及經濟利益流出不確定性的說明;各類預計負債的期初、期末余額和本期變動情況;與預計負債有關的預期補償金額和本期已確認的預期補償金額。

　　(2)或有負債的種類及其形成原因，包括已貼現(xiàn)商業(yè)承兌匯票、未決訴訟、未決仲裁、對外提供擔保等形成的或有負債;經濟利益流出不確定性的說明;或有負債預計產生的財務影響，以及獲得補償的可能性;無法預計的，應當說明原因。

　　(3)在涉及未決訴訟、未決仲裁的情況下，無須披露對企業(yè)造成的重大不利影響，但應當披露該未決訴訟、未決仲裁的性質，以及沒有披露這些信息的事實和原因。

　　7.資產負債表日后事項的審查(P367)

　　審查企業(yè)發(fā)生的資產負債表日后調整事項是否按規(guī)定處理。

　　調整事項：

　　(1)資產負債表日后訴訟案件結案，需要調整原先確認的與該訴訟案件相關的預計負債，或確認一項新負債;

　　(2)資產負債表日后取得確鑿證據，表明某項資產在資產負債表日發(fā)生了減值或者需要調整該項資產原先確認的減值金額;

　　(3)資產負債表日后進一步確定了資產負債表日前購入資產的成本或售出資產的收入;

　　(4)資產負債表日后發(fā)現(xiàn)了財務報表舞弊或差錯。

　　企業(yè)發(fā)生的資產負債表日后非調整事項，不應當調整資產負債表日的財務報表。

　　非調整事項：

　　(1)資產負債表日后發(fā)生重大訴訟、仲裁、承諾;

　　(2)資產負債表日后資產價格、稅收政策、外匯匯率發(fā)生重大變化;

　　(3)資產負債表日后因自然災害導致資產發(fā)生重大損失;

　　(4)資產負債表日后發(fā)行股票和債券以及其他巨額舉債;

　　(5)資產負債表日后資本公積轉增資本;

　　(6)資產負債表日后發(fā)生巨額虧損;

　　(7)資產負債表日后發(fā)生企業(yè)合并或處置子公司。

　　(8)資產負債表日后，企業(yè)利潤分配方案中擬分配的以及經審議批準宣告發(fā)放的股利或利潤，不確認為資產負債表日的負債，但應當在附注中單獨披露。

　　【例題6?單選題】(2011年試題)下列資產負債表日后事項中，審計人員認為應當作為調整事項處理的是：

　　A.以資本公積轉增資本

　　B.出資購買其他公司的股票

　　C.競爭對手以涉嫌侵犯知識產權為由，向法院起訴要求賠償

　　D.在資產負債表日已確認銷售收入的一批貨物發(fā)生銷售退回

　　【答案】D

　　【解析】調整事項：(1)資產負債表日后訴訟案件結案，需要調整原先確認的與該訴訟案件相關的預計負債，或確認一項新負債;(2)資產負債表日后取得確鑿證據，表明某項資產在資產負債表日發(fā)生了減值或者需要調整該項資產原先確認的減值金額;(3)資產負債表日后進一步確定了資產負債表日前購入資產的成本或售出資產的收入;(4)資產負債表日后發(fā)現(xiàn)了財務報表舞弊或差錯。

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　　二、利潤表和所有者權益(或股東權益)變動表的審查(P368)

　　1.管理費用審查(P368)

　　(1)管理費用組成項目合法性的審查

　　國家規(guī)定的管理費用明細項目是該項審計的依據。

　　審計時應注意那些支出名稱相同，但性質不同的費用項目在管理費用、制造費用、銷售費用間混列的情況。

　　(2)各項管理費用的實際支出數合規(guī)性的審查

　　重點對允許列入管理費用一些項目的提取比例進行復核。

　　(3)管理費用當期發(fā)生額真實性的審查

　　檢查有關憑證。查明有無開支不實，虛列和人為調節(jié)等問題。

　　(4)管理費用結轉正確性的審查

　　審查期末結轉時，有無將管理費用轉入產品成本或任意多轉、少轉的問題。

　　鑒于管理費用明細項目繁多，審計時還應有針對性地對主要項目按其特點進行審查。

　　無形資產攤銷合規(guī)性的審查

　?、贌o形資產攤銷期限的審查。

　?、趯彶闊o形資產攤銷額。

　　審計人員應根據已確認的無形資產成本價值和攤銷期限，復核其計算的正確性，并確定是否轉入管理費用。

　　2.營業(yè)外收入審查(P370)

　　(1)營業(yè)外收入合法性的審查

　　有關制度明確規(guī)定了的營業(yè)外收入項目(非流動資產處置利得、非貨幣性資產交換利得、政府補助、債務重組利得、捐贈利得等)，企業(yè)必須遵照執(zhí)行，不得擅自增加項目，也不得擴大每項營業(yè)外收入的內容。

　　(2)營業(yè)外收入完整性的審查

　　審查可采用檢查法和重新計算法。。

　　如：出售固定資產凈收益是指轉讓或變賣固定資產的價款收入減去清理費用后的凈收入與固定資產賬面凈值的差額。審查時可檢查“固定資產清理明細賬”及有關原始憑證，并予以證實。

　　(3)營業(yè)外收入賬務處理正確性的審查

　　按不同收入項目將“營業(yè)外收入明細賬”分別與“銀行存款”、“固定資產清理”、“應付賬款”等賬戶進行核對，查明入賬是否及時，有無錯記、漏記、多記等情況。同時也要檢查“營業(yè)外收入”賬戶是否留有余額。

　　3.審查企業(yè)收到的政府補助收入

　　政府補助為貨幣性資產的，應當按照收到或應收的金額計量，直接計入當期損益。政府補助為非貨幣性資產的，應當按照公允價值計量;公允價值不能可靠取得的，按照名義金額計量。

　　(1)與資產相關的政府補助，應當確認為遞延收益，并在相關資產使用壽命內平均分配，計入當期損益。

　　(2)與收益相關的政府補助，審查是否分別下列情況處理：

　　①用于補償企業(yè)以后期間相關費用或損失的，確認為遞延收益，并在確認相關費用期間，計入當期損益;

　?、谟糜谘a償企業(yè)已發(fā)生的相關費用或損失的，直接計入當期損益。

　　(3)已確認的政府補助需要返還的，是否分別下列情況處理：

　　存在相關遞延收益的，沖減相關遞延收益賬面余額，超出部分計入當期損益;不存在相關遞延收益的，直接計入當期損益。

　　4.營業(yè)外支出審查(P371)

　　(1)營業(yè)外支出合規(guī)性、合法性的審查

　　按照有關規(guī)定，營業(yè)外支出包括非流動資產處置損失、非季節(jié)性和修理期間的停工損失、非貨幣性資產交換損失、債務重組損失、職工子弟學校經費、非常損失、盤虧損失、公益救濟性捐贈、賠償金、違約金等。

　　由于營業(yè)外支出抵減當期利潤，在實踐中違反營業(yè)外支出的范圍，擅自增加項目，提高開支標準，截留利潤的現(xiàn)象比較常見，故應作為重點進行審查。

　　注意審查各項營業(yè)外支出是否經由有關部門審核批準。

　　(2)營業(yè)外支出正確性的審查

　　通過檢查并核對“營業(yè)外支出明細賬”，有關記賬憑證和原始憑證，查明有無違反下列規(guī)定的情況：

　　①盤虧固定資產凈損失應為固定資產原價扣除累計折舊、過失人及保險公司賠償后的差額;

　?、诠潭ㄙY產損毀、報廢的凈損失應為固定資產變價收入減去清理費用后的差額與固定資產賬面凈值的差額;

　?、鄯浅p失應為因自然災害造成的各項資產的凈損失，以及由此造成的停工損失和善后清理費用。

　　(3)營業(yè)外支出賬務處理審查

　　企業(yè)發(fā)生的營業(yè)外支出在“營業(yè)外支出”賬戶進行核算。

　　審計人員通過將該賬戶與其他相關賬戶相對照，并審閱有關記賬憑證、原始憑證，查明有關業(yè)務是否及時、正確地計入有關賬戶，金額是否正確，期末是否全部結轉“本年利潤”賬戶。

　　【例題7?單選題】在下列有關被審計單位營業(yè)外收支業(yè)務中，審計人員認為不正確的是：

　　A.將業(yè)務招待費列入營業(yè)外支出

　　B.將公益救濟性捐贈列入營業(yè)外支出

　　C.將合同違約金列入營業(yè)外支出

　　D.將出售固定資產的凈收益列入營業(yè)外收入

　　【答案】A

　　【解析】業(yè)務招待費列入管理費用。

　　5.所得稅審查(P372)

　　(1)所得稅征收范圍的審查

　　以所得稅有關法規(guī)為依據，結合構成企業(yè)利潤總額的各項收入、成本、費用以及應納稅所得的審查，檢查企業(yè)對所得稅征收范圍的執(zhí)行情況。

　　(2)所得稅計稅依據的審查

　　納稅人的應納所得稅按應納稅所得額計算。企業(yè)每一納稅年度的總收入減去準予扣除項目后的余額為其應納稅所得額。

　　企業(yè)一般以稅前會計利潤為基礎來計算應納稅所得額，當會計處理方法與國家有關稅法的規(guī)定不一致時，應在稅前會計利潤基礎上進行調整，計算確定應納稅所得額。

　　應納稅所得額=利潤總額±稅前會計利潤調整項目金額

　　審查中關注：

　?、賹τ谠跁嬏幚碇杏嬋霠I業(yè)外支出的違法經營的罰款支出、被沒收財物損失、各種稅收滯納金、罰金和罰款支出、非公益性捐贈、各種非廣告性質的贊助支出等，未按稅法規(guī)定核算的在計算納稅所得時應予調增。

　?、趯τ谠跁嬏幚碇杏嬋胭M用或營業(yè)外支出，但按稅法規(guī)定其中超出規(guī)定范圍和標準部分應當調增納稅所得的在計算納稅所得時應予調增。例如，向非金融機構借款利息支出，高于按金融機構同期、同類貸款利率計算數額部分;職工工會經費、職工福利費、職工教育經費支出超過規(guī)定的工資薪金總額百分比的部分;公益性捐贈支出超過年度利潤總額12%的部分，業(yè)務招待費超過規(guī)定標準的部分。

　　③購買國債的利息收入應調整減少納稅所得。

　?、馨茨骋患{稅年度發(fā)生的虧損可以在連續(xù)5年內用稅前利潤彌補的規(guī)定，彌補虧損部分應調減納稅所得。

　?、輳穆?lián)營企業(yè)分得的稅后利潤可以抵繳所得稅，對于未調減者要進行調減;對于本企業(yè)所得稅率高于聯(lián)營企業(yè)，但未按規(guī)定計算補繳所得稅者，應進行計算和補繳。

　　(3)所得稅率和稅額計算的審查

　　審查中應根據被審計單位所得稅的計算過程，查核、驗證所采用稅率的適當性和應納所得稅額計算結果的正確性。

　　(4)所得稅減免的審查

　　審查中應著重檢查減免稅的原因是否真實、正當;批準文件是否合法、有效;審批手續(xù)有無越權行為;被審計單位有無超越減免稅期限，故意混淆免稅項目或期限而偷漏所得稅的問題。

　　(5)審查企業(yè)所得稅有關信息披露的正確性。

　　【例題8?單選題】審計人員在審查被審計單位應納稅所得時發(fā)現(xiàn)下列支出項目在稅前作了扣除，其中正確的是：

　　A.稅收滯納金　　　　　B.向下屬公司的捐贈

　　C.非法經營的罰款支出　D.占年度利潤總額2%的公益性捐贈

　　【答案】D

　　【解析】稅收滯納金，向下屬公司的捐贈，非法經營的罰款支出應計入應納稅所得。

　　6.復查和評價審計證據。

　　復查和評價的內容包括：

　　(1)營業(yè)收入、銷售退回、銷售折讓、銷售折扣的審計證據和評價意見;

　　(2)產品成本費用的發(fā)生、結轉和分配的審計證據和評價意見;

　　(3)營業(yè)成本和管理費用與財務費用的審計證據和評價意見;

　　(4)對投資收益、營業(yè)外收入、營業(yè)外支出的審計證據及其評價意見;

　　(5)企業(yè)利潤形成的審計證據和評價意見;

　　(6)利潤分配，依據國家法規(guī)、企業(yè)章程、合同、協(xié)議、決議及其分配順序與標準進行分配的審計證據。

　　7.檢查會計原則的遵循

　　在對利潤表審查過程中，應著重在一下幾個方面加以核實：

　　(1)權責發(fā)生制原則

　　(2)配比原則

　　收入與其相關的成本、費用應相互配比。

　　(3)劃分收益性支出與資本性支出原則

　　資本性支出如果計入了當年的損益，不僅本年利潤不真實，也使以后若干年的利潤不真實。

　　(4)謹慎性原則

　　不僅適用于資產負債表項目，同樣也適用于利潤表項目，因而也是審查利潤表的依據。

　　8.審計企業(yè)在附注中披露與收入有關信息的正確性

　　審查企業(yè)是否披露了收入確認所采用的會計政策，包括：確定提供勞務交易完工進度的方法;本期確認的銷售商品收入、提供勞務收入、利息收入和使用費收入的金額等。

　　9.所有者權益變動表的審查

　　10.報表編制正確性和編制方法合規(guī)性的審查

　　11.報表所列指標可信性的審查

　　審計過程中還需對此進行評價和核實，這些財務指標主要有：

　　(1)投資報酬率，它反映單位投資的回報率，是吸引投資和據以決策的重要信息。

　　(2)產品成本率，它是產品銷售利潤與銷售成本的比率，用于產品決策與市場決策的重要信息。

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　　三、現(xiàn)金流量表審查(P375)

　　1.實質性審查的內容

　　(1)現(xiàn)金流量表各要素的審查

　　審計現(xiàn)金流量表時，應按照準則的要求，檢查被審計單位現(xiàn)金流量表所反映的信息的真實性、完整性以及現(xiàn)金流量歸類和分項的合規(guī)性。

　　(2)報表項目正確性的審查

　　對現(xiàn)金流量表主表和補充資料中的相關數據進行相互驗證。

　　審計人員必須針對不同的項目和不同的編制方式采用不同的方法進行驗證，以檢驗項目金額的正確性。

　　2.實質性審查的方法

　　(1)檢查核對法

　　使用這種方法的目的是為了驗證報表資料來源的可靠性。

　　(2)分析法

　　采用分析法審查現(xiàn)金流量表的具體做法主要有：

　　①趨勢分析法;

　?、诒嚷史治龇?。

　　(3)金額驗證法

　　驗證的方法主要有兩種：

　　一是通過檢查被審計單位的有關會計賬戶資料去驗證，如通過檢查“其他營業(yè)收入”明細賬，去驗證“收到的租金”項目;

　　二是利用其他報表和賬戶資料，通過公式計算來驗證。

　　例如：銷售商品、提供勞務收到的現(xiàn)金(含銷項稅額)=本期銷售收入+本期增值稅銷項稅額+(-)有關應收款項減少(增加)額-以非現(xiàn)金資產收回有關應收款項-核銷有關應收款項中的壞賬+收回已核銷的壞賬+(-)預收賬款增加(減少)額-應收票據貼現(xiàn)息。

　　【例題9?單選題】(2009年試題)將本期現(xiàn)金流量表某項目數據與前期現(xiàn)金流量表相同項目數據進行比較，以揭示項目本身及其所反映經濟內容的合理性，這種分析方法是：

　　A.趨勢分析法 B.比率分析法 C.金額驗證法 D.回歸分析法

　　【答案】A

　　【解析】參見教材P376。

　　四、報表附注的審查(P377)

　　1.會計變更審查

　　在財務報表附注需要說明的會計變更包括：重要會計政策、會計方法、會計估計和財務報告?zhèn)€體的變更。

　　(1)會計原則和會計方法一經采用不得隨意改變，以便財務報表的使用者根據會計政策和會計方法的一貫性比較企業(yè)各個會計期間的財務狀況和經營成果。但當會計原則和會計方法變更成為合理時，也要及時變更，并在財務報表附注中加以揭示。

　　(2)審查企業(yè)是否在附注中披露與會計政策變更，會計估計變更，前期差錯更正有關的信息。

　　2.關聯(lián)方關系及關聯(lián)方交易披露的審查

　　(1)按照有關規(guī)定，當關聯(lián)方為企業(yè)，并且存在控制與被控制關系時，無論關聯(lián)方有無交易，均應在財務報表中披露關聯(lián)企業(yè)的詳細資料，具體資料內容在企業(yè)會計準則中有明確規(guī)定。

　　(2)當存在共同控制、重大影響時，在沒有發(fā)生交易的情況下，可以不披露關聯(lián)方關系，在發(fā)生交易時，應當披露關聯(lián)方的性質。

　　審計人員應在財務報表項目審計的基礎上，確認關聯(lián)方交易的會計處理是否合規(guī)，對照會計準則的要求，確認企業(yè)財務報表附注中對關聯(lián)方關系的披露資料是否真實、充分。

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